Bundesgericht 

Tribunal fédéral 

Tribunale federale 

Tribunal federal 

 

 

 

 

2C_287/2024  

 

 

Sentenza del 18 giugno 2024  

 

II Corte di diritto pubblico  

 

Composizione 

Giudici federali Aubry Girardin, Presidente, 

Hänni, Ryter, 

Cancelliera Ieronimo Perroud. 

 

Partecipanti al procedimento 

E.________, 

patrocinato dall'avv. Francesca Perucchi Casamassima, 

ricorrente, 

 

contro 

 

Amministrazione federale delle contribuzioni AFC, Servizio per lo scambio di informazioni in materia fiscale SAI, Eigerstrasse 65, 3003 Berna. 

 

Oggetto 

Assistenza amministrativa (CDI CH-IT), 

 

ricorso contro la sentenza emanata il 13 maggio 2024 

dal Tribunale amministrativo federale, Corte I 

(A-4382/2022). 

 

 

Fatti:  

 

A.  

 

A.a. Il 23 novembre 2018, l'Agenzia delle entrate, Ufficio cooperazione internazionale italiano, autorità fiscale competente in materia (di seguito: l'autorità richiedente o l'autorità italiana), ha presentato all'Amministrazione federale delle contribuzioni (di seguito: l'AFC o l'autorità richiesta) una domanda raggruppata di assistenza amministrativa in materia fiscale.  

In tale domanda, l'autorità richiedente ha esposto che, nell'ambito di un programma di "collaborazione volontaria" lanciato con lo scopo di mettere in regola la situazione fiscale dei contribuenti italiani che vi partecipavano, circa 7'000 contribuenti italiani avevano chiesto di "regolarizzare le infedeltà ed omissioni dichiarative commesse in relazione alla detenzione di attività finanziarie (inclusi conti bancari) presso l'istituto di credito elvetico B.________ SA". L'autorità italiana ha inoltre affermato di essere in possesso di una copia di una lettera inviata dalla B.________ SA (cui è subentrata nel 2016 la C.________ AG; di seguito: la D.________ o la banca) ai propri clienti italiani il 3 febbraio 2014, nella quale la banca chiedeva a questi ultimi se fossero in regola ("compliant") nei confronti del fisco italiano e li informava che, qualora non avessero fornito la prova di tale "compliance" fiscale, le loro relazioni finanziarie presso la banca sarebbero state sottoposte a restrizioni. Secondo l'autorità richiedente, alla luce di questi elementi, vi era un sospetto di evasione fiscale nei confronti di numerosi contribuenti italiani clienti della banca. 

 

A.b. Basandosi su quanto precede, l'autorità richiedente ha precisato che la propria richiesta riguardava "i contribuenti italiani [cosiddetti] "recalcitranti", cioè i contribuenti italiani i cui nomi sono sconosciuti e che sono identificabili attraverso i seguenti criteri nel periodo dal 23 febbraio 2015 al 31 dicembre 2016:  

 

"a. è o è stato titolare di uno o più conti presso [la banca]; 

b. il titolare del conto ha o ha avuto un indirizzo di domicilio o di residenza in Italia (sulla base della documentazione in possesso della banca); 

c. il titolare dell'attività finanziaria ha ricevuto una lettera della banca in cui è stata annunciata la chiusura forzata del conto/conti bancari salvo egli fornisca alla banca l'autorizzazione del modello "Direttiva Risparmio UE per la Collaborazione Volontaria (Voluntary Disclosure) " o ogni altra prova del rispetto delle proprie obbligazioni fiscali relativamente a tale conto/conti; 

d. nonostante tale lettera, il titolare del conto non ha fornito alla banca prove sufficienti del rispetto degli obblighi fiscali." 

In considerazione degli elementi a sua disposizione, l'autorità italiana ha dunque richiesto all'AFC: 

(...) tutte le informazioni in possesso della banca in merito ai conti detenuti presso l'istituto di credito, nel corso del periodo tra il 23 febbraio 2015 ed il 31 dicembre 2016, da soggetti residenti in Italia [cosiddetti] 'titolari recalcitranti di attività finanziarie' (recalcitrant account holders), in particolare [...]: 

a. informazioni anagrafiche dei "recalcitrant account holders" (cognome, nome, data di nascita e ultimo indirizzo noto risultante dalla documentazione bancaria); 

b. numero identificativo del conto o dei conti detenuti presso la banca; 

c. saldo al 28 febbraio 2015 e 31 dicembre 2016 di tutti i conti detenuti dai 'recalcitrant account holders' (...) ". 

 

A.c. Il 29 marzo 2019, l'AFC ha esortato la D.________ a identificare tutte le persone interessate dalla domanda di assistenza amministrativa italiana sulla base dei criteri di ricerca suesposti, precisando che la richiesta riguardava unicamente i clienti che erano a conoscenza della summenzionata lettera della banca e che non avevano comprovato la loro conformità fiscale né prima né dopo averla ricevuta. Dopo avere domandato alcuni chiarimenti, la banca ha trasmesso all'AFC le informazioni richieste da quest'ultima. In particolare, siccome l'autorità richiesta aveva espresso dei dubbi riguardo all'effettiva spedizione della lettera del 3 febbraio 2014, la banca le ha comunicato che una lettera quasi identica a quella del 3 febbraio 2014, recante però la data del 20 febbraio 2015, era stata inviata a oltre 10'000 clienti.  

 

A.d. Il 10 dicembre 2019 l'AFC ha pubblicato nel Foglio federale la cerchia delle persone interessate dalla domanda di assistenza amministrativa e precisato i loro relativi obblighi. Il 30 dicembre 2019 E.________, contitolare di un conto bancario presso la D.________ con altre due persone, ha comunicato un indirizzo di notifica. È poi susseguito uno scambio di corrispondenza tra quest'ultimo e l'AFC, nell'ambito del quale E.________ ha, in particolare, chiesto l'accesso a determinati atti e si è opposto alla trasmissione della sua documentazione bancaria. Con messaggio di posta elettronica del 27 marzo 2020 l'interessato - il quale nel frattempo aveva potuto consultare gli atti di causa - si è nuovamente opposto alla trasmissione delle informazioni.  

 

B.  

 

B.a. Con decisione finale del 29 agosto 2022 l'AFC ha accolto la domanda di assistenza amministrativa in materia fiscale formulata dall'autorità richiedente il 23 novembre 2018 relativamente a E.________.  

 

B.b. Il 29 settembre 2022 E.________ si è rivolto al Tribunale amministrativo federale, opponendosi all'esecuzione della domanda. Con sentenza del 13 maggio 2024 detta autorità ha respinto il ricorso.  

Nel frattempo, più esattamente il 21 dicembre 2020, il Tribunale amministrativo federale ha respinto l'impugnativa esperita da due persone interessate dalla domanda raggruppata di assistenza amministrativa presentata il 23 novembre 2018 dall'autorità italiana (sentenza "pilota" A-1296-2020). Su ricorso, questo giudizio è stato confermato - sia riguardo all'ammissibilità della domanda raggruppata che con riferimento alla trasmissibilità delle informazioni richieste - dal Tribunale federale con sentenza 2C_73/2021 del 27 dicembre 2021, giudizio su cui è basata la sentenza del Tribunale amministrativo federale del 13 maggio 2024. 

 

C.  

Il 3 giugno 2024 E.________ ha presentato dinanzi al Tribunale federale un ricorso con cui chiede che - previo conferimento dell'effetto sospensivo giusta l'art. 103 cpv. 2 lett. c (recte: d) LTF - la sentenza del 13 maggio 2024 sia annullata e la causa rinviata al Tribunale amministrativo federale per nuova decisione. Domanda anche che gli sia accordato un congruo termine per completare le motivazioni in virtù dell'art. 43 lett. a LTF. 

Non è stato ordinato alcun atto d'istruzione. 

 

 

Diritto:  

 

1.  

Il ricorrente chiede che gli venga concesso un congruo termine per completare la propria memoria ricorsuale in virtù dell'art. 43 lett. a LTF. Sennonché tale norma trova applicazione unicamente in materia di assistenza giudiziaria internazionale in materia penale (DTF 139 II 404 consid. 5; sentenza 2C_402/2021 del 10 novembre 2021 consid. 1.2 e riferimenti). La richiesta va quindi respinta. 

 

2.  

Ai sensi dell'art. 83 lett. h LTF, il ricorso in materia di diritto pubblico è inammissibile contro le decisioni concernenti l'assistenza amministrativa internazionale, eccettuata l'assistenza amministrativa in materia fiscale. Secondo l'art. 84a LTF, in quest'ultimo campo, il ricorso è ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante ai sensi dell'art. 84 cpv. 2 LTF. 

Giusta quest'ultimo articolo, un caso è particolarmente importante segnatamente laddove vi sono ragioni per ritenere che sono stati violati elementari principi procedurali o che il procedimento all'estero presenta gravi lacune (su queste nozioni, cfr. DTF 139 II 404 consid. 1.3). Soltanto una violazione importante e sufficientemente credibile degli elementari principi procedurali, inclusi quelli del diritto svizzero (DTF 145 IV 99 consid. 1.3), permette di ritenere adempiuta l'esigenza di cui all'art. 84 cpv. 2 LTF (DTF 145 IV 99 consid. 1.5; sentenza 2C_772/2021 dell'8 novembre 2022 consid. 2.1). Spetta alla parte ricorrente dimostrare a sufficienza che la causa adempie siffatte condizioni (art. 42 cpv. 2 LTF; DTF 139 II 340 consid. 4), a meno che ciò non sia manifesto (sentenza 2C_339/2023 del 22 giugno 2023 consid. 1 e rinvio). 

Per giurisprudenza, l'esistenza di un caso particolarmente importante (art. 84 cpv. 2 LTF) dev'essere ammessa con riserbo. Il Tribunale federale dispone di un ampio potere d'apprezzamento al riguardo (DTF 145 IV 99 consid. 1.2). Solamente una violazione importante e sufficientemente credibile dei principi procedurali fondamentali, ivi compresi quelli svizzeri (sentenze 2C_77/2022 del 4 febbraio 2022 consid. 2; 2C_936/2021 del 2 dicembre 2021 consid. 5), può far apparire il caso come particolarmente importante. Non è dunque sufficiente invocare delle violazioni dei diritti fondamentali di procedura per giustificare l'entrata in materia; solo una violazione importante, dettagliata a sufficienza e credibile permette di ritenere adempiuta la condizione posta dall'art. 84 cpv. 2 LTF (DTF 145 IV 99 consid. 1.5; sentenza 2C_229/2023 del 30 agosto 2023 consid. 2 e richiami). 

Per quanto riguarda invece la presenza di una questione di diritto di importanza fondamentale (art. 84a LTF), essa presuppone che la decisione impugnata sia determinante per la prassi. Ciò è segnatamente il caso quando le istanze precedenti sono confrontate a numerosi casi analoghi o quando è necessario risolvere una questione giuridica che si pone per la prima volta e che dà luogo a un'incertezza qualificata, la quale richiede in maniera impellente un chiarimento da parte del Tribunale federale (cfr. DTF 139 II 404 consid. 1.3; sentenza 2C_77/2022 già citata consid. 2). Nel contesto dell'art. 84a LTF, la questione di diritto di importanza fondamentale deve riguardare l'ambito dell'assistenza amministrativa in materia fiscale, ovvero l'applicazione di norme (di diritto internazionale o interne) inerenti specificamente a tale ambito (sentenze 2C_936/2021 del 2 dicembre 2021 consid. 3; 2C_765/2021 del 12 ottobre 2021 consid. 3.1). Giova poi ricordare che compito del Tribunale federale non è pronunciarsi su questioni giuridiche astratte (vedasi in materia di assistenza amministrativa DTF 142 II 161 consid. 3). 

 

3.  

A parere del ricorrente nella sentenza 2C_73/2021 del 27 dicembre 2021, posta a fondamento del giudizio ora impugnato, il Tribunale federale non avrebbe esaminato tutti gli aspetti attinenti agli artt. 84 cpv. 2 e 84a LTF. 

 

3.1. In primo luogo egli fa valere che l'autorità precedente gli avrebbe negato l'accesso a specifici atti, ossia uno scritto del 13 aprile 2017 - secondo lui, l'originaria richiesta di assistenza amministrativa - nonché il successivo scambio di corrispondenza tra l'autorità richiedente italiana e l'AFC. Detti documenti sarebbero infatti essenziali per pronunciarsi sull'ammissibilità della domanda di assistenza amministrativa, poiché dagli stessi potrebbe emergere che vi sono state violazioni di importanti principi procedurali concernenti fondamentali regole di diritto sia nazionale che internazionale. Al riguardo precisa che la lettera del 23 novembre 2018 non potrebbe essere considerata una richiesta di assistenza, trattandosi infatti unicamente di uno scritto di precisazione e chiarimenti. Conclude asserendo che non sarebbe di fondamentale importanza verificare se il suo diritto di essere sentito sia stato leso, bensì stabilire se dagli atti a cui non ha avuto accesso potrebbe emergere che sono date le condizioni di cui agli artt. 84a e 84 cpv. 2 LTF.  

 

3.1.1. Il quesito sollevato si riferisce all'accesso agli atti tutelato dal diritto di essere sentito e non concerne pertanto direttamente l'applicazione di norme (di diritto internazionale o interne) inerenti l'ambito dell'assistenza amministrativa in materia fiscale. La semplice probabilità, invocata dal ricorrente, che i documenti litigiosi potrebbero rilevare l'esistenza di un aspetto che ha rapporto con gli artt. 84a e 84 cpv. 2 LTF non è sufficiente, il Tribunale federale non entrando nel merito sulla base di semplici ipotesi. Non si è quindi in presenza di una questione di diritto d'importanza fondamentale (sentenze 2C_961/2022 del 9 dicembre 2022 consid. 3.1 e 2C_944/2022 del 30 novembre 2022 consid. 4.1 e rispettivi riferimenti).  

 

3.1.2. Occorre ora appurare se la violazione del diritto di essere sentito a cui si appella il ricorrente possa costituire di per sé un caso particolarmente importante ai sensi dell'art. 84 cpv. 2 LTF.  

Nella sentenza impugnata (vedasi consid. 3.2 della stessa), il Tribunale amministrativo federale ha osservato che l'interessato aveva avuto accesso, sia dinanzi ad esso che davanti all'autorità di prime cure, a tutti gli atti rilevanti della procedura. Al riguardo ha precisato che determinante per la causa era la domanda di assistenza amministrativa formulata il 23 novembre 2018 e non la lettera del 13 aprile 2017, citata dal ricorrente, siccome tutta la procedura era stata condotta dall'autorità richiesta sulla base della domanda del 23 novembre 2018, di cui il ricorrente aveva avuto conoscenza. Per quanto riguardava gli scambi intercorsi tra le autorità italiana e svizzera, si trattava di atti interni, non soggetti a consultazione e comunque non rilevanti ai fini del giudizio. Ha concluso osservando che nella sentenza 2C_73/2021 del 27 dicembre 2021 il Tribunale federale aveva confermato l'ammissibilità della richiesta di assistenza amministrativa del 23 novembre 2018. 

Precisato che il diritto di essere sentito non include documenti meramente interni (come scambi tra autorità) i quali, per prassi, non sono dei mezzi di prova (sentenza 2C_791/2021 del 6 luglio 2022 consid. 5.2.1 e riferimenti), va osservato che il ricorrente si limita in realtà a criticare l'apprezzamento dei giudici precedenti, offrendo una propria versione della fattispecie. La sua censura non permette infatti di dimostrare in maniera sufficientemente dettagliata e credibile delle violazioni che sarebbero gravi a tal punto da fare apparire la presente causa come particolarmente importante ai sensi dell'art. 84 cpv. 2 LTF. Come illustrato in precedenza (cfr. supra consid. 2), l'entrata in materia in base all'art. 84 cpv. 2 LTF non si giustifica già in presenza della semplice denuncia di violazioni di diritti fondamentali, ma soltanto se vi sono delle lesioni gravi, ciò che va sostanziato e che qui non è stato fatto (sentenza 2C_944/2022 del 30 novembre 2022 consid. 4.2 e rinvio). 

 

3.2. Il ricorrente intravvede in seguito una lesione importante del diritto procedurale ai sensi dell'art. 84 cpv. 2 LTF nel fatto che, se la domanda di assistenza amministrativa fosse stata inoltrata prima del mese di luglio del 2016, alla stessa sarebbero allora state applicate delle norme di legge (l'art. 27 cpv. 1 CDI CH-IT e la lettera ebis del Protocollo aggiuntivo) in una versione non ancora in vigore all'epoca. Sennonché, come appena ricordato, la domanda di assistenza amministrativa è stata ritenuta validamente inoltrata il 23 novembre 2018, di modo che la censura si rivela del tutto inconferente.  

 

3.3. Infine il ricorrente afferma che il giudizio impugnato si baserebbe su un accertamento arbitrario dei fatti, ciò che comporterebbe une lesione importante del diritto procedurale e concernerebbe un principio fondamentale del diritto. Più precisamente lamenta di non avere mai ricevuto la lettera del 20 febbraio 2015 - indirizzata dalla banca ai propri clienti e alla quale fa riferimento anche la sentenza 2C_73/2021 del 27 dicembre 2021 (ivi, consid. 4.3.2 e 6.1) - mentre l'autorità inferiore, dopo aver analizzato la fattispecie è giunta alla soluzione contraria, cioè che egli ne aveva avuto conoscenza (vedasi sentenza impugnata, consid. 6 pagg. 28 segg.).  

Contrariamente all'opinione del qui ricorrente, non si è in presenza di un caso particolarmente importante ai sensi della giurisprudenza relativa all'art. 84 cpv. 2 LTF. Infatti accenni di una violazione qualificata e sufficientemente credibile di un principio procedurale fondamentale non sono dati (cfr. supra consid. 2). 

Nel considerando 6 del giudizio impugnato il Tribunale amministrativo federale ha spiegato in maniera dettagliata perché, in base all'analisi degli atti di causa, appariva "poco probabile" che l'insorgente non fosse stato informato in merito allo scritto del 20 febbraio 2015. In particolare ha rilevato che non intravvedeva "per quale motivo il consulente bancario, che per prassi tiene traccia di quanto discusso durante gli incontri con i propri clienti, avrebbe discusso della relazione bancaria con altre persone al di fuori dei tre contitolari, non essendo peraltro dato da vedere come un terzo avrebbe potuto recarsi al loro posto in banca, esprimersi in loro vece e chiedere la chiusura del conto". In realtà si tratta di un problema di apprezzamento delle prove. Ora, proprio in relazione a questo aspetto il ricorrente non dimostra l'esistenza di nessuna lesione grave ai sensi dell'art. 84 cpv. 2 LTF (cfr. precedente consid. 2), limitandosi a presentare in maniera meramente appellatoria una propria versione di quanto accaduto. 

 

3.4. Alla luce di quanto precede, l'entrata in materia sulla base degli artt. 84a e 84 cpv. 2 LTF va esclusa, ragione per cui il ricorso in materia di diritto pubblico dev'essere dichiarato inammissibile in applicazione degli artt. 107 cpv.3 e 109 cpv. 1 LTF.  

Quanto alla via del ricorso sussidiario in materia costituzionale, dato che la sentenza impugnata emana dal Tribunale amministrativo federale, essa non entra in considerazione (art. 113 e contrario LTF). 

 

3.5. Dato l'esito del litigio, la domanda di effetto sospensivo si rivela priva d'oggetto, quand'anche si volesse per ipotesi riconoscere che il ricorrente avesse un interesse a chiederlo essendo questi previsto per legge (art. 103 cpv. 2 lett. d LTF; sentenza 2C_34/2024 del 25 gennaio 2024 consid. 4.3).  

 

4.  

Le spese giudiziarie seguono la soccombenza e sono poste a carico del ricorrente (art. 66 cpv. 1 LTF). Non vengono assegnate ripetibili (art. 68 cpv. 3 LTF). 

 

 

Per questi motivi, il Tribunale federale pronuncia:  

 

1.  

Il ricorso è inammissibile. 

 

2.  

Le spese giudiziarie di fr. 3'000.-- sono poste a carico del ricorrente. 

 

3.  

Comunicazione alla patrocinatrice del ricorrente, all'Amministrazione federale delle contribuzioni - Servizio per lo scambio di informazioni in materia fiscale SAI, nonché al Tribunale amministrativo federale, Corte I. 

 

 

Losanna, 18 giugno 2024 

 

In nome della II Corte di diritto pubblico 

del Tribunale federale svizzero 

 

La Presidente: F. Aubry Girardin 

 

La Cancelliera: Ieronimo Perroud